当前需要正确认识地方税

　　对于地方税的建设来说，是进一步强化分权的趋势，给予地方更多的税权，或是仅仅解决营改增所带来的地方主体税种缺位，还是从事权、财权、财力三要素的再次组合上来重新考虑，这关系到改革的大方向，至关重要。

　　自2013年8月1日起，交通运输业和部分现代服务业由营业税改征增值税在全国试行。增值税的扩围改革不再局限于区域试点，而是分行业在全国推进，这项改革明显提速。随着增值税取代营业税的步伐加快，社会各界对地方税的关注度也与日俱增。营业税是地方政府收入的主要来源，一旦被增值税全面取代之后，地方政府的自主性收入大幅减少，这将成为一个“问题”。因此，如何完善地方税体系也就随之成为当前探讨的一个热点话题。

　　完善地方税，需要先正确认识地方税；不然，将会陷入盲动状态。遇到的第一个问题是，什么是地方税？是指独享的税种，还是指地方税收入？是体制规定下的地方税，还是法定意义上的地方税？是现实中可行的地方税，还是理论意义上的地方税？地方税和国家公共治理是什么关系？与事权划分改革的趋势和要求又有何关联？诸如此类，不一而足。若是这些问题弄不清楚，完善地方税很可能误入歧途。

　　“地方”和“地方税”

　　地方税是和国家治理结构紧密联系在一起的。在我国的话语体系中，“地方”是指中央以下的政府总称。尽管地方仍有多个层级，但相对于“中央”而言，地方是指一个整体，按照现行法律规定，包含了省、市、县、乡（镇）四级政府，而不是指其中的某一级政府。即使是把地方最高一级政府——省级政府单独拿出来，也不能等同于“地方”。从我国的国家治理结构来观察，尽管有五级政府，但实际上只有两个层次：中央与地方。地方内部是四级还是两级，是地方内部的治理结构问题，与国家治理结构不可同日而语，其性质完全不同。把地方治理结构与国家治理结构并列是一个严重的误区。用“政府间关系”来泛指从中央到地方乡镇各级政府之间的关系，是不恰当的。这样就会把“中央与省级政府、省级政府与市级政府、市级政府与县级政府、县级政府与乡镇政府”这样的级次链条来认识国家治理结构。显然，在这样的层级逻辑中，“地方”是不存在的，人们看到的仅仅是一级一级的上下级政府之间的关系，而主体意义上的地方则被解构了。正是因为把国家层面的治理结构与地方层面的治理结构混为一谈，从而才有了政府级次过多、税不够分之说。自从新中国建立之后，中央与地方关系一直是国家治理的主线，地方被视为一个具有整体性质的政治单元和法律主体。所谓分税制，也是指中央与地方之间，至于地方内部各层级之间是否实行分税制，则属于另一个层次的问题。不言而喻，“地方税”是基于国家治理结构而言的，而不是针对哪一级政府来说的。

　　在联邦制国家，“地方”是指州或省以下政府的总称，与我国有明显的区别。这种区别不仅仅是指称对象的不同，而是反映出国家治理结构的差异。为什么“州”不属于“地方”？这与联邦制国家的形成历史有关。州（state）在英语的语境中同时具有“国家”的含义，在美国，联邦和州不是上下级关系，而是平等的主体契约关系，故而“地方”是在州以下，“州”并不属于“地方”的范畴。因此，在税收上分为国税、州税和地方税三个层次。这与美国的国家治理结构是相吻合的。而在单一制国家，不论有几级政府，税收上只有国税和地方税两个层次，如英国、法国、日本、韩国、泰国等。税权是国家治理中的重要权力，通常是与国家治理的层次相对应，而不是与政府层级相对应。对于这一点，我们长期以来在认识上是模糊的。把分税制误以为是按照政府层级来划分税权，这显然是一个严重的误解。

　　在传统概念中，联邦制是分权国家，而单一制都是中央集权国家，这种区分过于简单化。从税收这个视角来观察，无论是联邦制还是单一制，国税都占大头，地方税都是占小头。在“税收国家”这个意义上，所有的国家都是集权国家，美国也不例外。但从我国的现实来看，地方税收收入的比重不断上升，接近50%；而中央税收收入比重是不断下降的。若是用“财政收入”来衡量，地方的比重已经超过50%。就此而言，1994年的分税制只是替代了过去的财政包干制，并未在财政上形成真正的中央集权。从“财政支出”来衡量，地方支出占到85%，在这个意义上，我国是一个高度分权的国家，其分权程度超过美国。这无论是从效率、公平，还是从国家长治久安来分析，国家治理上的过度分权隐藏着巨大的公共风险，可能成为发展不可持续的首位风险。对于地方税的建设来说，是进一步强化分权的趋势，给予地方更多的税权，或是仅仅解决营改增所带来的地方主体税种缺位，还是从事权、财权、财力三要素的再次组合上来重新考虑，这关系到改革的大方向，至关重要。

　　“地方税”究竟是什么

　　前面从国家治理的角度分析了“地方”和“地方税”的关系，但还没有回答什么是地方税。这个概念大家都在用，但有各自心目中的理解和定义。

　　从我国的情况来看，地方税有两种含义：一是指独享的地方税种。就此而言，我国地方税共有11个税种：营业税、城镇土地使用税、城市维护建设税、房产税、车船税、印花税（不含证券交易印花税）、耕地占用税、资源税、契税、烟叶税、土地增值税。其实，营业税、城建税、印花税和资源税并非地方完全独享，实际上也属于共享税，只不过是按照税目来划分的。铁道、各银行总行、各保险公司总公司集中缴纳的营业税和城建税，以及海洋石油天然气资源税属于中央收入。证券交易印花税是印花税的一个税目，是按照比率中央与地方共享的。在严格的意义上，完全独享的地方税是7种。由于共享税通常是指按照比率共享税基，而按照税目划分的共享税税基是分开的，共享一个税种，独享税基，在这个意义上，可以视为独享的地方税。从这里可以看出，标准不同，地方税的口径也会不同。二是指独享的地方税收入。除了上述税种给地方提供收入之外，共享税的分享部分也是地方自主性的收入。增值税的25%、企业所得税和个税的40%属于地方税收收入。从税收收入的角度来观察，地方税有14个税种，这是更宽口径的地方税概念。

　　如此一来，完善我国地方税体系，就会因目标不同而产生不同的思路。如果把目标定位在地方税收入上，则有两个路径：一是重新划分共享税的比率，二是重新界定地方独享税种的范围。这两个路径是可以选择的，或者并用，或者偏重于某一个路径。如果把目标定位在地方独享的税种上，则只有一个路径，即上述第二个路径。在这种情况下，则没有选择的空间，只能是重新确定地方税。在讨论完善地方税体系时，这两种目标定位是并存的，有的强调地方自主性的税收收入，有的更重视地方独享的税种。这种差异的存在，实际上隐藏着对地方税的不同理解。不同的地方税定义，就会产生不同的目标定位和具体路径。

　　如何定义地方税是十分困难的一件事情。其核心实质上是税权。税权既可以是财权意义上的，即可以带来自主性的收入，也可以是法律意义上，拥有某种法律权限，比如自主地决定税率、税目、减免税条件、征收的具体办法，甚至决定某个税种开征或停征。这包括税收的立法权和执法权。从财权意义上来看税权，地方税权大小的标志是地方自主性税收收入占地方财政收入的比重。从法律权限来看税权，地方税权大小的标志是地方是否拥有税收立法权。这两种意义上的税权构成了两种地方税定义的内涵。以财权为内涵的地方税定义，侧重于地方税收入，至于是共享还是独享，则不是问题的关键。以法律为内涵的地方税定义，侧重于税种，侧重于地方的法律权限，强调独享，排斥共享。所谓的税权划分，不少观点是从法律权限这种认识出发的。对财政分权的理解，相当多的观点也与此相联系。但从世界上地方税的实践来观察，即使是独享的税种，其立法权并不完全归地方。实行两级治理的国家，多数归中央；实行三级治理的国家，多数归州或者省。这说明税权的划分并不是以征税权为基础，而是以税种的归属为核心。基于税种归属来定义地方税，实质上已经接近于以财权为内涵的地方税定义，即看重地方的自主性税收收入。

　　那么，根据我国的情况应当采用哪一种地方税定义呢？我认为，应当是以财权为内涵的地方税定义为基础，按照两级治理架构来完善地方税。就此而言，地方自主性税收收入比地方独享税种的界定更重要。由此看来，营改增之后，寻找地方主体税种的思路可能是一个误区。